Dichiarazione integrativa per emendare la rivalutazione errata

Mattia Gigliotti
di Mattia Gigliotti

L’imposta sostitutiva relativa al regime della rivalutazione dei beni d’impresa, versata in eccesso in conseguenza dell’errata determinazione della base imponibile, può essere recuperata attraverso la presentazione di una dichiarazione integrativa. L’Agenzia delle Entrate con la risposta ad interpello n. 518/2022 conferma una strada fino ad ora sempre ritenuta percorribile ma mai ufficializzata.

Nel dettaglio, l’istante, ad esito di un’operazione di fusione, ha incorporato la propria controllante, allocando il disavanzo emerso successivamente alla cancellazione della partecipazione interamente ad Avviamento.

La società ha quindi proceduto a riallineare (allineare il valore fiscale rimasto neutrale rispetto al valore contabile superiore) il valore dell’avviamento, esercitando l’opzione ai sensi e per gli effetti dell’articolo 15, comma 10, del decreto legge 29 novembre 2008, n.185 e dunque: 

  • I. versando l’imposta sostitutiva del 16 per cento e, entro il termine di versamento del saldo delle imposte sul reddito dell’anno di efficacia dell’opzione,
  • II. compilando il relativo quadro RQ del Modello Redditi SC e il relativo quadro IS del modello Irap.

Nel calcolo del valore dell’Avviamento oggetto di affrancamento la Società ha fatto riferimento al valore contabilizzato in sede di prima iscrizione/allocazione del disavanzo da fusione (i.e. al lordo dell’ammortamento contabile operato nel primo anno), versando conseguentemente un’imposta sostitutiva maggiore del dovuto. Nel periodo di imposta n+2, annualità successiva a quella in cui l’imposta sostitutiva è stata versata, la Società ha dedotto ai fini IRES ed IRAP (ai sensi del citato articolo 15, comma 10, del d.l. n. 185 del 2008) la prima quota di ammortamento dell’Avviamento affrancato1, in misura superiore rispetto a quanto spettante.

Alcuni anni dopo la Società istante si accorge dell’errore commesso in sede di determinazione del valore rivalutabile il quale, come chiarito dalla circolare n. 28/E del 2009, avrebbe dovuto essere determinato “facendo riferimento ai disallineamenti esistenti alla chiusura del periodo d’imposta in cui è stata realizzata l’operazione straordinaria, tra il valore civile di bilancio (al netto degli ammortamenti civilistici già operati) ed il relativo valore fiscale (al netto degli ammortamenti fiscali già dedotti).”

La Società chiede dunque la possibilità di emendare l’errore commesso, presentando le dichiarazioni integrative per il passato e ottenendo il rimborso dell’imposta sostitutiva versata in eccesso.

L’Agenzia delle Entrate, ferma restando la dichiarata volontà dell’Incorporante di adesione all’opzione per il regime di affrancamento di cui al citato articolo 15, comma 10, del d.l. n. 185 del 2008, ritiene che in questo caso specifico sia possibile ricorrere alle dichiarazioni integrative per correggere l’errore, in quanto la dichiarazione integrativa non ha la funzione di modificare/revocare una opzione già esercitata che, come già detto, resta confermata ma, per espressa affermazione dell’Istante, è utilizzata esclusivamente per correggere un errore commesso in sede di riallineamento, che ha comportato: 

  • i) l’esposizione in dichiarazione di valori non corretti nei quadri di riferimento (quadri RQ, RV, IS), nonché un errato calcolo dell’imposta sostitutiva (per il periodo d’imposta n);
  • ii) una errata indicazione del valore fiscale dell’avviamento (per il periodo d’imposta n+1);
  • iii) la deduzione di una quota di ammortamento in misura superiore a quella spettante (per il periodo d’imposta n+2).

Parimenti, sarà possibile recuperare l’imposta versata in eccesso alternativamente richiedendola a rimborso, ai sensi dell’articolo 38 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, compilando la colonna 4 del rigo RX 16 del Pagina 12 di 14 quadro RX della dichiarazione dei redditi, ovvero utilizzandola in compensazione, ex articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, previa compilazione della successiva colonna 5 del medesimo rigo, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa.

L’indirizzo dell’Agenzia si allinea a quanto già, peraltro, ammesso dalla Suprema Corte la quale (cfr. Cass. 20.7.2018 n. 19382), con riferimento alla diversa fattispecie della rivalutazione delle partecipazioni non quotate, aveva ritenuto che l’adesione alla disciplina in parola non rientrasse tra le dichiarazioni di scienza suscettibili di essere corrette in caso di errore, bensì tra le manifestazioni di volontà trattabile, salvo che nel caso di errore obiettivamente riconoscibile ed essenziale ai sensi dell’art. 1428 c.c.
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1Con riferimento agli ammortamenti, la deducibilità dei maggiori valori affrancati è ammessa a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello nel corso del quale è versata l’imposta sostitutiva, in misura non superiore ad un quinto, a prescindere dall’imputazione al conto economico (cfr. circolare n. 20/E del 18 maggio 2016).

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