I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE: ASPETTI CIVILISTICI E FISCALI

Giovanni Riccio
di Giovanni Riccio

Definizione

La definizione dei lavori in corso su ordinazione si rinviene nel prg. 5 dell’OIC 23, secondo il quale tali lavori scaturiscono da un contratto “per la realizzazione di un bene (o una combinazione di beni) o per la fornitura di beni o servizi non di serie che insieme formino un unico progetto, ovvero siano strettamente connessi o interdipendenti per ciò che riguarda la loro progettazione, tecnologia e funzione o la loro utilizzazione finale”[1].

E’ opportuno precisare che deve trattarsi di esecuzioni su commessa del cliente, sulla base delle specifiche tecniche da questi richieste.

Ne consegue che la produzione per il proprio magazzino con finalità di successiva rivendita non rientra nel perimetro dei lavori in corso su ordinazione. E’ il caso, ad esempio, delle realizzazioni di unità immobiliari da parte delle imprese di costruzione che producono per la rivendita.

La fattispecie contrattuale generalmente sottostante all’esecuzione dei lavori in parola è rappresentata dall’appalto, nonché da altri atti aventi similare contenuto economico giuridico. Solitamente hanno ad oggetto la realizzazione di “opere, edifici, strade, ponti, dighe, navi, impianti, la fornitura di servizi direttamente correlati alla realizzazione di un’opera (ad esempio, servizi di progettazione) o la fornitura di più beni o servizi pattuiti come oggetto unitario”

La durata della commessa, infrannuale, ovvero ultrannuale, è determinata in base ai tempi di esecuzione della stessa. Precisamente la durata è quella che intercorre tra la data di avvio dei lavori e quella prevista per la loro ultimazione, individuate secondo la pattuizione contrattuale.

Da ciò deriva che eventuali sospensioni dei lavori per effetto delle quali l’esecuzione dei lavori, originariamente prevista entro i dodici mesi, si concretizza in un arco temporale superiore, non determina il passaggio di qualificazione da commessa infrannuale ad ultrannuale.

La rappresentazione in bilancio

Di seguito sono riepilogate le voci di bilancio coinvolte nella rappresentazione in bilancio dei lavori in corso su ordinazione.

  • Rimanenze di lavori in corso

Stato patrimoniale C.I.3 “Lavori in corso su ordinazione”

  • Crediti per fatture emesse per anticipi, acconti o corrispettivi acquisiti a titolo definitivo

Stato patrimoniale C.II.1 “Crediti verso clienti”, ovvero, in caso di rapporti infragruppo

Stato patrimoniale C.II.2 “Crediti verso controllate”

Stato patrimoniale C.II.3 “Crediti verso collegate”

Stato patrimoniale C.II.4 “Crediti verso controllanti”

Stato patrimoniale C.II.5 “Crediti verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti”

  • Anticipi ad acconti ricevuti

Stato patrimoniale D.6 “Acconti”

  • Accantonamenti per i costi da sostenersi dopo la chiusura della commessa, nonché quelli relativi al fondo per perdite probabili su commessa

Stato patrimoniale B.4 “Altri fondi per rischi ed oneri”

  • Corrispettivi liquidati a titolo definitivo

Conto economico A.1 “Ricavi delle vendite e delle prestazioni”

  • Variazione dei lavori in corso su ordinazione pari alla variazione delle rimanenze per lavori eseguiti e non ancora liquidati in via definitiva rispettivamente all’inizio ed alla fine dell’esercizio

Conto economico A.3 “Variazione dei lavori in corso su ordinazione”

  • Costi di commessa

Conto economico B “Costi della produzione” secondo la loro natura

  • Rimanenze di materiali acquistati per l’esecuzione della commessa in attesa di impiego, che non costituiscano contrattualmente oggetto di corrispettivo

Stato patrimoniale C.2 “Rimanenze di materie prime sussidiarie e di consumo”

  • Variazione delle rimanenze di materiali acquistati per l’esecuzione della commessa in attesa di impiego, che non costituiscano contrattualmente oggetto di corrispettivo

Conto economico B.11 “Variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci”;

  • Ritenute a garanzia

Stato patrimoniale C “Crediti” (secondo le indicazioni dell’OIC 15)

Ai sensi del numero 1, comma 1, dell’articolo 2427 c.c., la nota integrativa deve indicare “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato”.

Secondo il principio contabile di riferimento (prg. 94), nel caso dei lavori in corso su ordinazione va rappresentato:

  • “se è stato utilizzato il criterio della commessa completata o il criterio della percentuale di completamento;
  • la metodologia adottata per stimare lo stato avanzamento;
  • i criteri di contabilizzazione dei costi per l’acquisizione della commessa, dei costi preoperativi, dei costi da sostenersi dopo la chiusura della commessa;
  • il trattamento contabile degli oneri finanziari, nel caso siano stati considerati nella valutazione dei lavori in corso su ordinazione;
  • la contabilizzazione delle probabili perdite di valore rilevate”.

In riferimento alla previsione del numero 9) dell’articolo sopra citato, ai sensi del quale in nota integrativa si deve indicare “l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati”, l’OIC 23 contiene un’importante precisazione.

In adempimento della citata prescrizione normativa la nota integrativa deve riportare l’importo degli impegni contrattualmente assunti per l’esecuzione di opere e/o servizi in corso al termine dell’esercizio, nonché l’esposizione dell’appaltatore nei confronti dei committenti per i lavori non ancora definitivamente accertati e liquidati.

Inoltre, se rilevante, “per le società appaltatrici partecipanti a consorzi, [la nota integrativa deve evidenziare] l’elenco, con relativa descrizione, delle significative partecipazioni ai consorzi, con l’indicazione della quota di partecipazione, delle clausole che comportano significativi impegni e dei lavori ottenuti dai consorzi o affidati ai consorzi”.

La valutazione civilistica

Ai fini della loro rappresentazione in bilancio, i lavori in corso su ordinazione possono essere iscritti, alternativamente, con uno dei seguenti criteri:

  • secondo il minore tra il costo di produzione che comprende tutti i costi direttamente imputabili all’opera ed il valore di realizzazione (articolo 2426, comma 1, n. 9);
  • secondo i corrispettivi contrattuali maturati con ragionevole certezza (articolo 2426, comma 1, n. 11).

Il primo dei due metodi di valutazione è comunemente denominato criterio della “commessa completata”; il secondo, invece, viene definito della “percentuale di completamento”.

Come si evince dalle indicazioni appena riportate, il codice civile non effettua alcuna distinzione in ordine alla durata dei lavori.

Il principio contabile n. 23, invece, rappresenta che il criterio della percentuale di completamento (quello di cui all’articolo 2426, comma 1, n. 11) dev’essere utilizzato per la valutazione delle commesse ultrannuali, nel caso in cui ricorrano le seguenti condizioni:

  • tra le parti esista un contratto vincolante che definisca in modo puntuale le obbligazioni di ciascuno, in particolare il diritto al corrispettivo;
  • l’appaltatore maturi con ragionevole certezza il diritto al corrispettivo man mano che i lavori sono eseguiti;
  • non sussistano condizioni di incertezza in ordine alle clausole contrattuali, ovvero fattori esterni tali da incidere sulla possibilità delle parti contraenti di adempiere alle proprie obbligazioni derivanti dalla stipula dell’accordo;
  • è possibile stimare in modo attendibile il risultato della commessa.

Qualora tali condizioni non siano soddisfatte si applica il metodo della commessa completata.

L’OIC afferma (prg. 47) che in caso di commesse infrannuali la valutazione può essere eseguita con entrambi i metodi.

Il criterio della percentuale di completamento

All’applicazione del criterio della percentuale di completamento consegue che

  • la valutazione dei lavori in corso al termine dell’esercizio sia pari al corrispondente ricavo maturato individuato con riferimento allo stato di avanzamento dei lavori;
  • i ricavi siano imputati nell’esercizio nel quale i corrispettivi sono acquisiti a titolo definitivo;
  • i costi di commessa siano rilevati nell’esercizio in cui i lavori sono eseguiti.

Rispetto a tale ultima asserzione va precisato che le perdite probabili relative alle commesse in corso sono rilevate nell’esercizio nel quale risultano prevedibili.

Con il criterio della percentuale di completamento (o dello stato di avanzamento), i costi, i ricavi ed il margine di commessa vengono riconosciuti in funzione dell’avanzamento dell’attività produttiva e quindi attribuiti agli esercizi in cui tale attività si esplica.

“Lo stato di avanzamento dei lavori (o percentuale di completamento) consente di accertare il ricavo maturato alla fine di ciascun esercizio e dunque il valore delle rimanenze dei lavori in corso su ordinazione (voce CI3) e il valore della produzione eseguita nell’esercizio da rilevare a conto economico (voce A3)” (OIC 23, prg. 61).

Lo stato di avanzamento dei lavori può essere determinato in base a metodi differenti riconducibili a due categorie:

  • metodi basati sui valori, o dati, di carico della commessa;
  • metodi basati sulla misurazione della produzione effettuata.

Rientrano tra i primi il metodo del costo sostenuto (cost to cost) e quello delle ore lavorate. Sono, invece, compresi tra i secondi il metodo delle misurazioni fisiche e quello delle unità consegnate.

Metodo del costo sostenuto

Al fine di determinare il valore delle rimanenze di lavori in corso di esecuzione con il metodo cost to cost è necessario rapportare i costi sostenuti alla data di riferimento a quelli complessivamente previsti per la commessa. La percentuale così ottenuta, applicata al corrispettivo stimato della commessa, determina la sua valorizzazione in base ai ricavi stimati alla data prescelta.

L’applicazione di tale metodo presuppone innanzitutto che il sistema informativo dell’impresa consenta una stima attendibile dei costi e dei ricavi della commessa. In secondo luogo, è necessario che, in base alle caratteristiche negoziali e tecniche dei lavori, esista una possibilità oggettiva di eseguire tali stime.

Occorre prestare attenzione ad escludere dai costi sostenuti quelli inerenti ad attività successive alla data di riferimento, in quanto la loro inclusione determinerebbe un effetto distorsivo sulla valutazione, vale a dire sulla quantificazione del suo stato di avanzamento. E’ il caso, ad esempio, dei materiali acquistati per l’esecuzione della commessa ma non ancora impiegati, ovvero dell’ammontare fatturato dai subappaltatori in eccedenza ai lavori da essi eseguiti.

L’inclusione di tali costi ai fini della valorizzazione delle rimanenze ne genererebbe una sopravvalutazione, pertanto vanno sospesi. In particolare, come visto in precedenza, i materiali non utilizzati sono collocati tra le relative giacenze.

Metodo delle ore lavorate

Il metodo delle ore lavorate determina il valore dell’opera, ovvero del servizio, in corso in base alle ore lavorate rispetto a quelle complessivamente previste.

“L’applicazione di tale metodo comporta in sintesi:

  • la suddivisione dei ricavi totali previsti di commessa in:
  • costi previsti dei materiali e altri costi diretti (es: assicurazioni, royalties), esclusa la mano d’opera;
  • valore aggiunto complessivo, per il residuo;
  • la previsione del totale delle ore dirette di lavorazione necessarie per il completamento delle opere ed il calcolo del valore aggiunto orario (quale quoziente del valore aggiunto complessivo e delle ore totali previste);
  • la valutazione delle opere in corso di esecuzione ad una certa data, quale somma:
  • dei costi effettivi dei materiali impiegati nelle lavorazioni e degli altri costi diretti sostenuti (esclusa la mano d’opera);
  • del valore aggiunto maturato, calcolato moltiplicando le ore dirette effettivamente lavorate per il valore aggiunto orario” (OIC 23, prg. 71).

Metodo delle unità consegnate

Tale criterio di determinazione dello stato di avanzamento dei lavori della commessa può essere applicato nel caso della fornitura di una serie di prodotti uguali o omogenei, la cui produzione segua il flusso delle consegne ed i ricavi ed i costi unitari, quindi la relativa marginalità unitaria, siano sostanzialmente gli stessi, ovvero la stessa (marginalità), per ciascuna unità prodotta.

I prodotti non ancora consegnati, ovvero quelli in corso di ultimazione, sono valutati al costo di produzione e collocati tra le relative giacenze (stato patrimoniale C.I.2 “prodotti in corso di lavorazione e semilavorati”; C.I.4 “prodotti finiti e merci”).

Metodo delle misurazioni fisiche

In applicazione di tale metodo si procede alla determinazione delle quantità prodotte ed alla relativa valorizzazione secondo i prezzi contrattuali. Per il suo utilizzo è necessario che nel contratto siano espressamente previsti, ovvero che siano oggettivamente determinabili in altro modo, i prezzi per ciascuna opera o lavorazione nell’unità di misura utilizzata per la rilevazione delle quantità prodotte.

Tale metodo comporta che i costi inerenti ad attività per le quali in contratto non è previsto un corrispettivo siano sospesi e imputati al conto economico in base alla percentuale di completamento dei lavori.

I costi dei materiali acquistati e non ancora impiegati per il lavoro in corso di esecuzione oggetto di misurazione e valutazione sono sospesi e valorizzati quali rimanenze di magazzino.

Il criterio della commessa completata

Come precisato dal prg. 80 dell’OIC di riferimento, “con il criterio della commessa completata, i ricavi ed il margine di commessa sono riconosciuti solo quando il contratto è completato, ossia alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e benefici connessi al bene realizzato o i servizi sono resi. L’adozione di tale criterio comporta, quindi, la valutazione delle rimanenze per opere eseguite, ma non ancora completate, al loro costo di produzione”.

La conseguenza della valutazione al costo è l’assunzione del principio contabile OIC 13 “Rimanenze” quale riferimento per le regole da applicare, che vanno adattate alle peculiarità dei lavori in corso, secondo quanto previsto dall’OIC 23.

Per l’applicazione di tale metodo assume rilievo decisivo la corretta individuazione del momento in cui avviene il trasferimento dei rischi connessi al lavoro eseguito in favore del committente l’opera o il servizio.

A tal fine è necessario che siano rispettate le seguenti condizioni:

  • il bene sia stato costruito ed accettato dal committente;
  • il collaudo sia stato esitato positivamente, qualora sia rinviato per cause non imputabili all’esecutore, il contratto può considerarsi completato nel caso in cui sia documentabile l’avvenuta richiesta di collaudo e siano assolte le condizioni dei due punti successivi;
  • gli eventuali costi da sostenere successivamente all’esecuzione dell’opera non siano di importo significativo e, in ogni caso, siano stanziati in bilancio;
  • se sussistono condizioni di incertezza connesse alla commessa che possono esplicare effetti successivamente alla ultimazione del lavoro, possono essere ragionevolmente stimati ed accantonati.

I costi sulla base del cui sostenimento dev’essere determinato il valore della commessa secondo il metodo della commessa completata possono essere suddivisi in tre categorie:

  • i costi pre-operativi (sostenuti dopo la stipula del contratto e prima dell’avvio dei lavori);
  • i costi di commessa (costi di realizzazione);
  • i costi post commessa (da sostenere eventualmente dopo l’ultimazione dei lavori).

I primi sono considerati in modo analogo ai costi per l’esecuzione dei lavori e sono rilevati con i medesimi criteri. Gli ultimi, invece, si accantonano nell’esercizio in cui la commessa è ultimata.

I costi di commessa rilevanti per la applicazione del criterio in parola sono quelli direttamente riferibili ai lavori in corso, nonché quelli indiretti riferibili all’intera attività produttiva e ripartiti, per imputazione, sulle singole commesse.

Per costi diretti, ad esempio, si intendono:

  • i costi dei materiali utilizzati per la realizzazione dell’opera;
  • i costi della manodopera (nel caso di opere realizzate in uno specifico cantiere, tali costi includono tutta la manodopera di cantiere, incluso il personale direttivo);
  • i costi dei subappaltatori;
  • le spese del trasferimento di impianti e di attrezzature al cantiere;
  • gli ammortamenti ed i noli dei macchinari impiegati;
  • le royalties per brevetti utilizzati per l’opera;
  • i costi per fidejussioni ed assicurazioni specifiche;
  • i costi di progettazione (se riferibili direttamente alla commessa).

Per costi indiretti, indicativamente, si intendono:

  • i costi di progettazione (se tali si riferiscono all’intera attività produttiva o a gruppi di commesse);
  • i costi generali di produzione.

Non sono da considerare quali costi di commessa quelli che si riferiscono all’attività di impresa nel suo complesso, come, a titolo esemplificativo e non esaustivo, le spese generali di amministrazione e vendita e le spese generali di ricerca e sviluppo.

La valutazione fiscale delle commesse ultrannuali

Le commesse pluriennali, vale a dire quelle con tempo di esecuzione superiore ai dodici mesi, devono essere valutate secondo il disposto dell’articolo 93 del TUIR, ai sensi del quale “la valutazione è effettuata sulla base dei corrispettivi pattuiti”.

L’ultrannualità dei tempi di realizzazione va individuata quando si tratta di lavori “a corpo”, che prevedono un corrispettivo unitario, la cui esecuzione è in corso al termine del periodo di imposta.

Come precisato dalla prassi erariale (risoluzione n. 342/E, 31/10/2002), si tratta di contratti

  • “riguardanti opere, forniture e servizi che per essere compiutamente realizzati o eseguiti necessitano un tempo superiore a 12 mesi investendo, di conseguenza, almeno due periodi d’imposta”;
  • “da cui derivano una serie di obbligazioni a carico del commissionario che, se pur distinte e singolarmente individuabili, sono tra di loro oggettivamente connesse in modo da perdere autonoma rilevanza e costituire un’unica, complessa prestazione volta al conseguimento di un risultato finale diverso e ulteriore rispetto alle singole prestazioni (ad esempio, la fornitura “chiavi in mano” di un sistema informatico personalizzato o il restauro di un’opera d’arte)”.

Non è mai ammessa la valutazione al costo, criterio consentito sino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2006.

La Cassazione ha precisato che in tema di determinazione del reddito d’impresa la valutazione delle giacenze relative a commesse ultrannuali deve essere effettuata con il criterio della percentuale di completamento, il quale determina la suddivisione dell’utile totale che scaturisce dall’operazione nei vari esercizi di svolgimento della stessa ed in proporzione ai lavori eseguiti per ciascun periodo, al fine di evitare la concentrazione dell’imponibile nell’ultimo esercizio (Cass. Civ., Sez. V, ordinanza n. 23962, 1/10/2018 e n. 17538, 28/6/2019).

In caso di valutazione civilistica secondo il criterio della commessa completata, a nulla vale il principio di derivazione rafforzata. Come precisato dall’Agenzia delle Entrate (risposta n. 26, Telefisco 2018), “trattasi di una fattispecie per la quale anche la rappresentazione di bilancio (in termini di criteri di qualificazione, di classificazione e di imputazione temporale) derivante dall’applicazione delle nuove regole contabili esplicita la rilevazione di componenti reddituali accesi alle variazioni di rimanenze; tale rappresentazione continua pertanto ad essere il presupposto contabile per l’applicazione delle regole di cui al citato articolo 93 del Tuir (in altri termini, per i soggetti che redigono il bilancio secondo i principi Oic, diversamente da quanto avviene per i soggetti Ias/Ifrs adopter, il principio di derivazione rafforzata di cui all’articolo 83 del medesimo Tuir non disattiva le regole fiscali stabilite da citato testo unico in relazione alle commesse ultrannuali)”.

Ne consegue, quindi, che qualora civilisticamente si sia proceduto ad una valorizzazione “al costo” dei lavori ultrannuali in corso al termine del periodo di imposta, è necessario procedere ad una variazione in aumento ai fini reddituali per ricondurre il valore di bilancio a quello determinabile in applicazione dell’articolo 93 del TUIR (risoluzione n. 129/E, 3/4/2008).

Il comma 2, altresì, dispone che “delle maggiorazioni di prezzo richieste in applicazione di disposizioni di legge o di clausole contrattuali si tiene conto, finché non siano state definitivamente stabilite, in misura non inferiore al 50 per cento. Per la parte di opere, forniture e servizi coperta da stati di avanzamento la valutazione è fatta in base ai corrispettivi liquidati”.

In ordine alle eventuali maggiorazioni di prezzo occorre distinguere se sono state approvate o meno dal committente. Qualora, infatti, siano state riconosciute dall’appaltante, rappresentano dei ricavi per l’intero importo. Viceversa, nel caso in cui ciò non sia avvenuto contribuiscono alla determinazione del valore dei lavori in corso al termine del periodo di imposta in misura non inferiore al 50 per cento della richiesta avanzata dall’impresa esecutrice.

Le maggiorazioni in parola possono essere richieste, ad esempio, nei seguenti casi (circolare Ministero delle Finanze n. 36, 22/9/1982):

  • a titolo di revisione prezzi, di riserve, di maggiori corrispettivi per aumenti o variazioni delle opere ordinati durante l’esecuzione dei lavori;
  • per aumento del costo della manodopera o dei materiali;
  • per sopravvenuta difficoltà di esecuzione;
  • per qualsiasi altro titolo che trovi il suo fondamento nella legge o nel contratto.

Nel caso in cui parte della commessa sia stata coperta da stati di avanzamento lavori, la valutazione è effettuata in base ai corrispettivi liquidati, sia a titolo definitivo, che provvisorio.

I corrispettivi liquidati a titolo definitivo dal committente si comprendono tra i ricavi dell’impresa esecutrice. In buona sostanza, i costi si considerano sostenuti dal committente e i ricavi si considerano conseguiti dall’appaltatore:

  • alla data di accettazione, senza riserve, dell’opera compiuta;
  • ovvero, in caso di stati di avanzamento lavori (SAL), alla data di accettazione definitiva degli stessi.

In proposito va evidenziato che l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 117/E del 5/11/2018, ha chiarito che rilevano in capo all’appaltatore i costi relativi ai SAL liquidati in via provvisoria al subappaltatore che hanno concorso alla valutazione delle opere ultrannuali”. In caso contrario, infatti, verrebbe meno il principio di correlazione tra costi e ricavi, sottoponendo a tassazione i ricavi (in forma di rimanenze di lavori in corso) prescindendo dai relativi costi corrispondenti ai SAL provvisori relativi alle prestazioni dei subappaltatori.

Il comma 6 dell’articolo 93 del TUIR prescrive che “alla dichiarazione dei redditi deve essere allegato, distintamente per ciascuna opera, fornitura o servizio, un prospetto recante l’indicazione degli estremi del contratto, delle generalità e della residenza del committente, della scadenza prevista, degli elementi tenuti a base per la valutazione e della collocazione di tali elementi nei conti dell’impresa”.

La citata circolare n. 36 del 1982 contiene un esempio del prospetto che presuppone l’indicazione:

  • dei dati del contratto e di quelli di eventuali atti aggiuntivi;
  • dei corrispettivi pattuiti inizialmente e delle modifiche intervenute per eventuali atti aggiuntivi (A);
  • delle maggiorazioni di prezzo già definite (B);
  • degli importi già liquidati in via definitiva (C);
  • dell’ammontare complessivo dei corrispettivi pattuiti e non ancora liquidato in via definitiva (D = A + B – C);
  • della valutazione eseguita delle prestazioni eseguite e non ancora liquidate in via definitiva (E), suddiviso tra quello coperto da stati avanzamento lavori, delle prestazioni eseguite dalla data dell’ultimo SAL sino al termine del periodo di imposta e quello delle maggiorazioni di prezzo non ancora definite.

Infine, si evidenzia che la Suprema Corte ha sentenziato (Cass. Civ., sez. V, ordinanza n. 10983, 9/6/2020) che sono da includere tra le rimanenze dell’impresa anche quelle relativi a lavori aggiudicati ad un’associazione temporanea di imprese alla quale essa partecipa, anche nel caso in cui le imprese riunite abbiano costituito una società consortile per l’esecuzione dei lavori. I Giudici hanno chiarito che “la valutazione delle opere e dei servizi in corso di esecuzione alla fine di ciascun periodo di imposta va effettuata dalle singole imprese riunite, benché l’opera venga eseguita per il tramite di uno strumento operativo comune. I lavori in corso di esecuzione, allora, vanno indicati, per la quota di spettanza di ciascuna società consorziata, facente parte dell’ATI, nelle proprie rimanenze finali”.


[1] Oltre al citato principio contabile si segnalano i seguenti documenti: CNDCEC, circolare n. 21/IR del 16/11/2010, “Opere ultrannuali adempimento del contratto, trattamento contabile e implicazioni fiscali”; FNC Documento di ricerca “Lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale: profili contabili e fiscali alla luce della ‘nuova’ derivazione rafforzata”, 14/6/2018.

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